Op 22 december 2023 heeft de Hoge Raad een hele interessante en belangrijke uitspraak gedaan over de vraag wanneer kosten kwalificeren als niet-aftrekbare kosten ter zake van de vervreemding van een deelneming zoals bedoeld in artikel 13, lid 1 van de wet op de Wet vennootschapsbelasting 1969 (ECLI:NL:HR:2023:1793). Deze uitspraak is wat ons betreft een echte must read. In zijn uitspraak komt de Hoge Raad tot de conclusie dat in de onderhavige casus de afscheidsbonussen aan werknemers van een verkochte deelneming niet kwalificeren als niet-aftrekbare kosten ter zake van verkoop van een deelneming zoals bedoeld in artikel 13, lid 1 van de wet op de Wet vennootschapsbelasting 1969.

Uitgangspunten in cassatie

2.1   Belanghebbende, een besloten vennootschap, hield alle aandelen in drie dochtervennootschappen. Twee van de dochtervennootschappen zijn in het buitenland gevestigd. De andere dochtervennootschap, een besloten vennootschap, is in Nederland gevestigd (hierna: de dochtermaatschappij). Belanghebbende heeft op 9 april 2015 de aandelen in de drie dochtervennootschappen aan een derde verkocht.

2.2   Na de hiervoor in 2.1 bedoelde verkoop zijn ten laste van belanghebbende uitkeringen aan het voltallige personeel van de voormalige dochtervennootschappen verstrekt voor een totaalbedrag van € 1.502.854. De hoogte van de aan ieder van de werknemers toegekende afscheidsbonus was afhankelijk van de diensttijd, het salaris en het functioneren van die werknemer.

2.3   Op 11 juni 2015 heeft belanghebbende over de wijze waarop loonheffing van de hiervoor in 2.2 bedoelde uitkeringen zou worden ingehouden, contact met de Belastingdienst opgenomen. Deze uitkeringen zijn vervolgens door de moedervennootschap van belanghebbende in de loonheffing betrokken en via een andere groepsvennootschap aan de werknemers van de drie voormalige dochtervennootschappen uitbetaald. Aan de werknemers van de dochtermaatschappij is in het onderhavige boekjaar (2015/2016) aldus een totaalbedrag van € 1.371.534 uitgekeerd.

2.4   Belanghebbende heeft de uitkeringen in de aangifte voor de vennootschapsbelasting voor het boekjaar 2015/2016 in aftrek gebracht op de belastbare winst.

2.5   De Inspecteur heeft de uitkeringen aangemerkt als kosten ter zake van de verkoop van de deelnemingen (de drie dochtervennootschappen) en heeft de desbetreffende post op grond van artikel 13, lid 1, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet Vpb) niet in aftrek toegelaten. Het aangegeven belastbaar bedrag, zijnde een verlies van € 1.087.402, is gecorrigeerd naar een belastbaar bedrag van € 415.452 (-/- € 1.087.402 +/+ € 1.502.854).

Beoordeling van de middelen

De kern van de beslissing van de Hoge Raad kan worden gevonden in haar overwegingen 4.3 en 4.4.

“4.3     Zoals de Hoge Raad in zijn arrest van 7 december 2018, ECLI:NL:HR:2018:2264 (hierna: het arrest van 7 december 2018), heeft geoordeeld, blijven op grond van artikel 13, lid 1, van de Wet bij het bepalen van de winst “buiten aanmerking de voordelen uit hoofde van een deelneming, alsmede de kosten ter zake van de verwerving of de vervreemding van die deelneming”. De bewoordingen van deze bepaling en in het bijzonder de daarin voorkomende zinsnede “ter zake van” maken duidelijk dat een bepaalde kostenpost alleen onder de deelnemingsvrijstelling valt indien een verband bestaat tussen die kostenpost en de verwerving of de vervreemding van een deelneming. Bij gebrek aan nadere tekstuele of wetshistorische aanwijzingen voor de beantwoording van de vraag welk verband vereist is, hanteert de Hoge Raad hiervoor de maatstaf van een rechtstreeks oorzakelijk verband. Uitgaven moeten worden aangemerkt als kosten ter zake van de verwerving of de vervreemding van een deelneming als bedoeld in artikel 13, lid 1, van de Wet Vpb indien zij worden opgeroepen door de verwerving of de vervreemding van de desbetreffende deelneming, in die zin dat de kosten zonder die verwerving of die vervreemding niet zouden zijn gemaakt. De aanwezigheid van een zodanig verband dient naar objectieve maatstaven te worden beoordeeld.

4.4.1    In het vereiste rechtstreekse oorzakelijke verband dat de kosten moeten worden opgeroepen door de vervreemding (zoals hiervoor in 4.3 omschreven), ligt de voorwaarde besloten dat die kosten een zodanig oorzakelijk verband met de vervreemding houden dat zij zijn gemaakt omdat zij – objectief bezien – nuttig of nodig zijn om tot die vervreemding te komen. Ter verduidelijking daarvan is in het arrest van 7 december 2018 toegevoegd dat de kosten anders, dus zonder die (beoogde) vervreemding, niet zouden zijn gemaakt. Dit hiervoor bedoelde rechtstreekse oorzakelijke verband ontbreekt bij kosten die – weliswaar – niet zouden zijn gemaakt als de vervreemding niet zou hebben plaatsgevonden maar die overigens in generlei opzicht kunnen bijdragen aan de totstandkoming van die vervreemding. Dergelijke uitgaven staan niet in een rechtstreeks oorzakelijk verband tot de vervreemding in de hiervoor in 4.3 bedoelde zin. Zij zijn niet nuttig of nodig om tot die vervreemding te komen.

4.4.2    In het licht van het voorgaande zijn de uitgaven van belanghebbende voor de afscheidsbonussen niet te beschouwen als kosten die worden opgeroepen door de vervreemding van de deelneming in de dochtermaatschappij, omdat het vereiste rechtstreekse oorzakelijke verband tussen uitgaven en vervreemding ontbreekt: de Rechtbank heeft immers vastgesteld dat de afscheidsbonussen niet zijn uitgekeerd met het oogmerk om tot vervreemding van die deelneming te komen. Hieruit volgt dat zij niet werden “opgeroepen” door de vervreemding in de hiervoor bedoelde zin, ook al zouden zij niet zijn toegekend en uitbetaald zonder dat vervreemding van de deelneming had plaatsgevonden. Die laatste omstandigheid brengt veeleer mee dat toekenning van de afscheidsbonussen het gevolg is van de vervreemding, omdat de verkoopopbrengst deze uitkeringen faciliteerde. Het oordeel van de Rechtbank dat dergelijke uitgaven tot de niet-aftrekbare kosten ter zake van de vervreemding van de deelneming in de dochtermaatschappij behoren, geeft dus blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Middel III slaagt.”

De volledige tekst van de uitspraak kunt u hier vinden op de website van de Rechtspraak.

Opmerkingen ITP

De Hoge Raad lijkt in zijn uitspraak dus tot de, in onze ogen terechte, conclusie te komen dat om onder de werking van artikel 13, lid 1 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 te vallen het niet genoeg is dat de kosten worden gemaakt door de verwerving/vervreemding van deelneming, maar dat de kosten moeten zijn noodzakelijk moeten zijn om tot een succesvolle verwerving/vervreemding van de deelneming te komen. Naar onze mening wordt hiermee wel de deur opengezet voor discussies tussen belastingplichtigen en de belastingdienst over welk soort kosten nu wel en welk soort kosten niet kunnen bijdragen aan de totstandkoming van een overname of vervreemding.

Copyright – internationaltaxplaza.info

Follow International Tax Plaza on Twitter (@IntTaxPlaza)